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第三 税法と繰延資産


 法人税法施行規則(以下「施行規則」という。)第二十一条の八によれば、法人が支出した費用で、その支出の効果が当該支出の日以降一年以上に及ぶものは、これを繰延費用とよび、繰延費用についてなした償却額は、当該繰延費用の効果の及ぶ期間を基礎として計算される償却限度額以内の金額に限って、各事業年度の所得計算上、損金に算入することとなっている。しかしながら、繰延費用の償却額を損金に算入するに当たっては、次の三つの場合が区別されている。

 法人の計算に従って損金算入が認められているもの(施行規則第二十一条の九第一項)。

(1)  創業費−法人の設立のための支出で当該法人の負担に帰すべきもの

(2)  建設利息−商法第二九一条の規定により株主に配当した利息

(3)  株式発行費−資本の増加に伴う株式の発行のために支出した費用

(4)  社債発行費−社債の発行のために支出した費用

 支出時に全部又は一部の金額を損益に算入するか、もしくは、一部又は全部の金額を繰り延べて五年間で償却するかのいずれかを選択できるもの(施行規則第二十一条の九第二項および第三項)。

(1)  開業費−法人の設立後営業を開始するまでの間の開業準備のために特別に支出した費用

(2)  開発費−製品の販路拡張のための広告宣伝費及び接待費その他営業を開始した後新たな市場の開拓又は新たな事業の開始のために特別に支出した費用

(3)  試験研究費−製品の試作費、製法の研究費その他新たな製品の製造又は新たな技術の発明に係る試験研究のために特別に支出した費用

 支出後一定期間に償却しなければならないもの〔個別通達昭三四直法一−一五〇(以下「通達」という。)一二五等〕。

(1)  公共的施設等の施設に当たり支出した費用−その種類に応じ、当該施設等の耐用年数の十分の七もしくは十分の四に相当する年数又は三年を償却期間とする。

(2)  共同的施設等の施設に当たり支出した費用−その種類に応じ、当該施設の耐用年数の十分の七に相当する年数もしくは五年又は三年を償却期間とする。

(3)  自己の便益に供するための病床等の施設に当たり支出した費用−その種類に応じ、当該病棟の耐用年数の十分の七に相当する年数又は五年を償却期間とする。

(4)  自己の製品等の広告宣伝の用に供する固定資産を贈与するために要した費用−広告宣伝の用に供する固定資産の耐用年数の十分の七に相当する年数を償却期間とする。

(5)  建物を賃借するために支出した権利金、立退料その他の費用−その種類に応じ、賃借建物の耐用年数もしくは賃借後の見積残存耐用年数の十分の七に相当する年数又は五年を償却期間とする。

(6)  バス路線開設等の免許出願に当り付けられた条件を達成するために支出した費用−十年を償却期間とする。

(7)  社債発行差金−社債の発行日から償還日までの期間を償却期間とする。

(8)  ノーハウの設定契約に際して支出した頭金の費用−五年を償却期間とする。

(9)  職業野球選手との契約をするに当り支出した契約金等の費用−三年を償却期間とする。

(10)  炉体温しゃに要した費用−最近に行なわれた炉体の改築の直前の改築の完了日から最近に行なわれた炉体の改築の完了の日の前日までの期間を償却期間とする。

 わが法人税法は、繰延費用とその償却につき、通達によってきわめて詳細に規定しているのであるが、施行規則第二十一条の九および通達一二五にかかげる十七の項目は、通達一二五の文言によれば、繰延費用の例示にほかならない。また、通達一二六は、繰延費用の効果の及ぶ期間は、規則と通達に別段の定めのあるもののほかは、固定資産等に化体する繰延費用については、おおむね当該固定資産の耐用年数を、また、一定の契約をするに当り支出した繰延費用については、おおむね当該契約期間を、それぞれ、基礎として適正に見積るものとすることを述べている。
 本来、繰延費用とすべき支出額およびその償却期間は、税務当局の承認を前提として、法人が自主的に判断して決定すべきものであるが、わが法人税法の最近の傾向としては、通達による別段の定めによって、繰延費用の内容と償却期間を一律に規定することが指摘される。換言すれば、特定の支出の繰延経理とその償却に関する原則的な立場は、次第に変化しつつあるのである。
 たしかに、ある支出を繰延経理すべき場合は、現実問題としてきわめて多様であり、そのため、損金算入の限度を明確にすべき法人税法の立場からは、画一的な取扱いを行なう必要が大きいと解される。しかし、法人税法による規則としては、繰延経理および繰延額の償却期間について、法人に一応の基準を示し、この範囲内で、法人が自主的にこれを決定しうることを、さらに明確にすることが望ましい。

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