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5.共通支配下の取引等の会計処理

 本基準が対象としている企業結合は、その定義からも明らかなように経済的に独立した企業同士の取引に限定することなく、法的に独立した企業同士の取引を対象としているため、企業集団内における合併、吸収分割、現物出資等の取引(共通支配下の取引)が含まれることとなる。子会社の判定基準として支配力基準が導入されてから、我が国においては企業集団内における企業再編が活発に行われることになったが、このような企業再編に係る取引は、基本的に連結財務諸表には影響しない取引であるため、個別財務諸表への影響も独立企業間の企業結合とは区別すべきであるという観点から、共通支配下の取引として個別財務諸表上の取扱いを示す必要があると考えた。なお、企業集団内における企業再編のうち企業結合に該当しない取引、例えば、株式移転による持株会社の設立や新設分割による子会社の設立については、共通支配下の取引に係る会計処理に準じて処理するのが適当である。
 また、株式交換等により少数株主から子会社株式を取得する取引(少数株主との取引)は、企業結合に該当しない取引ではあるが、現行では、現金による取得を前提とした連結財務諸表上の取扱いが「連結財務諸表原則」において示されているに留まっているため、個別財務諸表上の取扱いを含めた全般的な会計処理を示す必要があると考えた。
 したがって、本基準では、共通支配下の取引及び少数株主との取引について、それぞれの会計処理方法を以下のように定めることとした。

(1)  共通支配下の取引

 共通支配下の取引とは、結合当事企業(又は事業)のすべてが、企業結合の前後で同一の企業により最終的に支配され、かつ、その支配が一時的ではない場合の企業結合であり、共通支配下の取引は、親会社の立場からは企業集団内における純資産等の移転取引として内部取引と考えた。このため、連結財務諸表と同様に、個別財務諸表の作成に当たっても、基本的には、企業結合の前後で当該純資産等の帳簿価額が相違することにならないよう、企業集団内における移転先の企業は移転元の帳簿価額により計上することとした。
 ただし、親会社と子会社が企業結合する場合において、連結財務諸表の作成に当たり、子会社の純資産等の帳簿価額を修正しているときは、親会社が作成する個別財務諸表においては、連結財務諸表上の金額である修正後の帳簿価額により計上しなければならないこととした。

(2)  少数株主との取引

 少数株主との取引は、企業集団を構成する子会社の株主と、当該子会社を支配している親会社との間の取引である。それは企業集団内の取引ではなく、親会社の立場からは外部取引と考えられる。したがって、親会社が子会社株式を少数株主から追加取得したときは、個別財務諸表上、子会社株式の取得原価は、当該株式の時価又は支出した対価となる財の時価で測定される。また、連結財務諸表上は、その金額と減少する少数株主持分の金額との差額をのれん又は負ののれんとして処理することになる。後者は、「連結財務諸表原則」が想定する現金を対価とする場合の処理と同様の取扱いとなる。
 しかし、親会社が自社の株式を対価として子会社株式を追加取得した場合、子会社株式の取得原価と増加する資本の額の処理には、なお検討を要する論点が残されている。連結財務諸表上、支配獲得時に子会社の資産及び負債を全面的に評価替えしている限り、自社の株式を対価とする追加取得では、その前後において資産及び負債に変化はなく、追加的なのれんを計上してその後の利益に影響させる意味もないという考えがありうるからである。その観点からすれば、個別財務諸表上は、連結財務諸表上の少数株主持分の金額相当額を、子会社株式の取得原価として追加計上することになる。
 株式の交換による取得を、現金による子会社株式の取得とその現金の拠出との組み合わせだと考えれば、子会社株式の取得原価も、増加する資本の額も、いずれも対価として交付した株式の時価で決められる。しかし、それですべてが片付くのであれば、そもそも共通支配下の企業結合を独立の問題として取り上げる必要はない。本基準では、概念上の検討を将来の課題として残し、専ら現行の実務に与える混乱を最小にする観点から、自社の株式を対価として追加取得した子会社株式をその時点の時価で評価して同額の資本を計上するとともに、連結財務諸表上は、その金額と消滅する少数株主持分の金額との差額を「連結財務諸表原則」における子会社株式の追加取得に準じて処理することとした。

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6.開示6.開示






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