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負債性引当金等に係る企業会計原則注解の修正に関する解釈指針



 企業会計審議会は、昭和五十七年四月二十日「企業会計原則」の一部修正を行ったが、このうち、企業会計原則注解十八に定める「負債性引当金について」及び同注解十四に定める「負債性引当金以外の引当金について」に関する規定の修正の趣旨及び主な修正理由は、次のとおりである。

 企業会計原則注解十八に定める「負債性引当金について」の修正について

 今回の修正に当たっては、負債性引当金のみでなく、広く会計上の引当金についてその概念・範囲を明らかにするとともに、修正前の注解十八に定める負債性引当金に関する解釈上の疑義をできる限り解消すべく文言の一部修正を行った。

 修正前の注解では、負債性引当金の概念・範囲を定めているが、負債性引当金と評価性引当金(例・貸倒引当金)は、いずれも将来の特定の費用又は損失の計上に係る引当金項目であり、その会計的性格は同一と考えられる。このため、企業会計原則上、両者を引当金として一本化するとともに、この趣旨に沿って名称等を修正した。
 なお、修正前の「企業会計原則」では、減価償却費の累計額を「減価償却引当金」としていたが、当該累計額の性格・概念は、修正後の企業会計原則注解十八に定める引当金に該当しないと考えられるので、減価償却引当金を「減価償却累計額」に修正した。

 修正前の注解では、負債性引当金の計上範囲を「特定の費用(又は収益の控除)たる支出」としているが、「特定の費用」には「特定の損失」(例・債務保証損失引当金及び損害補償損失引当金の繰入対象となる損失)も含まれるので、その文意を明確にするため、これを「特定の費用又は損失」に修正した。
 なお、「収益の控除」に係る引当金も含まれることは、従前と同様である。.

 修正前の注解では、負債性引当金の設定要件の一つとして「将来において特定の費用たる支出が確実に起ると予想され」の文意は、特定の費用又は損失に係る事象の発生の確率がかなり高いとの意味であるので、その文意を明確にするため、「確実に起ると予想され」を「発生の可能性が高く」に修正した。

 修正前の注解では、「偶発損失についてこれを計上することはできない」としているが、これは偶発損失の引当計上をすべて否定しているものではなく、発生の可能性が低い場合の引当計上を禁止しているものである。この趣旨を明らかにするため、「発生の可能性の低い偶発事象に係る費用又は損失については、引当金を計上することはできない」と修正した。

 修正後の注解十八に掲げられている引当金項目は、実務の参考に供するための例示であるが、この例示に関しては、次の点に留意することを要する。
 すなわち、この例示は、このような科目・名称を用いれば、いかなる引当項目もその性格・金額等のいかんにかかわらず、すべて注解十八に定める引当金として正当視されることを意味するものではない。また、この例示は、未払金又は未払費用として処理されるべき項目を引当金として処理すべきことを要求しているものでもない。例えば、注解に「賞与引当金」が掲げられているが、これは、従業員に対する賞与の引当計上が同注解に定める引当金の要件に該当する場合には、これを賞与引当金として計上すべきことを定めているものであって、その性格が未払賞与たるものについても、これを賞与引当金として処理すべきことを要求しているものではない。

 企業会計原則注解十四に定める「負債性引当金以外の引当金」の修正について

 修正前の企業会計原則注解十四は、「負債性引当金以外の引当金を計上することが法令によって認められる場合には、当該引当金残高を負債の部の特定引当金の部に記載する」旨を定めていたが、この規定は、本来、企業会計原則が負債性引当金以外の引当金の計上を容認する趣旨によるものではなく、商法第二百八十七条ノ二の規定の解釈上、負債性引当金に該当しないいわゆる利益留保性の引当金の計上が適法なものとして認められるのであれば、企業会計原則上、証券取引法監査と商法監査の一元化の観点から、この種の引当金の計上を認めざるを得ないと判断したことによるものである。
 しかしながら、今回の商法改正により、いわゆる利益留保性の引当金の計上はすべて排除されたので、もはやこのような注解を存置する必要性は認められなくなった。これが同注解を削除することにした理由である。
 なお、現行実務上、特定引当金の部に掲げられているものの大部分は、〜点覇段盟蔀嵋‐紊僚猗金及び特別法(いわゆる業法)上の準備金であるが、これらの準備金については、次のように取扱うことが妥当と考える。

(1)  租税特別措置法上の準備金について

  租税特別措置法上の準備金であってもその実態が修正後の企業会計原則注解十八に定める引当金に該当すると認められるものについては、損金処理方式により負債の部に計上することが妥当である。しかしながら、その他の準備金については、これを負債の部に計上することは適正な会計処理とは認められないこととなったので、利益処分方式により資本の部へ計上しなければならないこととなる。

(注) 租税特別措置法上の準備金が修正後の企業会計原則注解十八に定める引当金に該当するかどうかの監査上の取扱いについては、日本公認会計士協会が関係者と協議のうえ必要な措置を講ずることが適当と考える。

(2)  特別法上の準備金について

 特別法上の準備金は、特別の法令で負債の部に計上することが強制されているものであるが、この準備金のうち、修正後の注解十八に定める引当金に該当するものであれば、当該準備金の特別法による処理は同注解に定める処理と異ならないので、企業会計原則上問題は生じない。

 しかしながら、特別法上の準備金が同注解に定める引当金に該当しない場合には、当該準備金の特別法による処理は同注解に定める引当金の処理と食い違うことになる。この食い違いを避けるために、仮にこの種の準備金について特別法による処理を認める旨の注解を設けることとした場合には、一般公正妥当と認められる企業会計の基準を定めるべき企業会計原則が、同注解に定める引当金以外のものを容認することになり、企業会計原則の本旨にそわないことになる。

 特別法上の準備金に係る証券取引法上の運用に当たっては、当面、次のように取扱うことが適当と考える。すなわち、特別法上の準備金については、特定業種の公益性の観点から、その計上が特別の法令で強制されており、また、その繰入及び取崩しの条件が定められている等の事情を考慮して、特別法上の取扱いを認めることとする。

(参考)
 改正前の商法第二百八十七条ノ二の規定に基づいて計上された引当金の残高のうち、利益留保性の引当金の残高を利益処分方式で計上し直す場合、一般の決算手続によれば当該引当金残高を変更年度の特別利益に計上し、同額を利益処分を通じて任意積立金に計上する方法が採られることになるが、この方法によると、多額の引当金残高が特別利益に計上されることになるので、引当金残高を負債の部から、直接、資本の部へ振替える方法を、経過的な措置として法令上認めることが適当と考える。

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